国际会计准则+中文版+-第85节
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了几乎全部所有权风险（总回报掉期给转让的一方提供市场回报和信用风险的同时，也给另
一方提供以利息指数为基础的支付，如伦敦银行同业拆借利率支付。
了几乎全部所有权风险（总回报掉期给转让的一方提供市场回报和信用风险的同时，也给另
一方提供以利息指数为基础的支付，如伦敦银行同业拆借利率支付。
余额
持有至到期日的投资；按摊余成本入账
可供出售的资产重新计量至公允价值，且公允价值变动在权益中反映
为交易而持有和可供出售的资产重新计量至公允价值，且公允价值变动有利润或亏损中
反映
20X1/12/29
金融资产
负债
1000
（1000）
1000
（1000）
1000
（1000）
20X1/12/31
应收款项
金融资产
金融资产
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损）
1000
（1000）
1002
（1000）
（2）
1003
（1000）
（2）
20X2/1/14
应收款项
金融资产
负债
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损）
1000
1003
1003
）
1003
（3）
39．在第
38段（1）的情况下，如果出让方有权按固定价格回购已转让资产，但因该
固定价格不一定就是回购当时的公允价值，从而使该项资产在市场上不易获得，则不能终止
确认该资产。例如，一组抵押贷款的转让方赋予出让方按固定价格回购同样贷款的权利，则
不会导致终止确认。
40．出让方通过以下方式可能拥有权利度承担义务回购或赎回已转让资产：（1）远期购
买合同；（2）具有大致相同的执行价格的所持买入期权和所立卖出期权；或（3）其他方式。
但是，如果回购价格是回购当时的公允价值，则（1）中的远期购买合同和（2）中期权的组
合本身，均不中以保持对一项已转让资产的控制。
但是，如果回购价格是回购当时的公允价值，则（1）中的远期购买合同和（2）中期权的组
合本身，均不中以保持对一项已转让资产的控制。
（2）受让方是一个特殊目的的实体，其许可的活动受到限制。特殊目的实体本身或该实
体受益权益的持有者，几乎能够获得已转让资产上的所有利益。（注：但是，即使出让方终止
确认了这项资产，在某些情况下，按《国际会计准则第
27号…合并财务报表和对子公司投资
的会计》和《国际会计准则委员会解释公告第
12号…合并：特殊目的实体的合并》的规定，
出让方也可能要求对特殊目的实体予以合并）
42．第
38段和第
41段不能分开来理解。例如，某银行将一项贷款转让给了另一家银行，
但为保留出让银行与其客户的关系，不允许受让方银行将该贷款出让或用其进行抵押。虽然
不能转让或抵押使人觉得受让方没有获得控制，但在这个例子中，如果出让方没有权利或不
能回购已转让的那项资产，则该转让属于销售交易。
43．一旦终止确认，以下（1）和（2）之间的差额应计入当其净利润（或亏损）：
（1）转让给另一方的资产（或其一部分）的账面价值；
（2）收到或应收的款项与为反映已在权益中报告的该项资产的公允价值而在前期进行的
调整之和。
担保物的会计处理
44．如果债务人将担保物交给债权人，同时允许债权人随意出售该担保物或以该担保物
进行再抵押，则：
（1）债务人应将担保物与没有用作担保物的资产区别开来披露；
（2）债权人应在其资产负债表上将该担保物确认为资产，并按公允价值进行初始计量；
同时，还应将归还该担保物的义务确认为负债。
45．如果因为债务人有权并能立即通过替换成其他担保物或终止合同等方式赎回担保物，
使债权人不能出售或再抵押该担保物，则债权人不应在其资产负债表上终止确认该担保物。
符不交易项，但这证券定特B交给并转让A）1：（定假用，运的则原段44第说明为．46
担该反映为，它押抵意出售或随以，可物押此抵有拥B）2；（件条的确认止终上账的A在合
保物，A、B应做如下分录：
A的账上（“借入方”）：
借：充作抵押物的证券
XX
贷：证券
XX
（从未受限制资产中分离出已抵押资产）
借：现金
XX
贷：负债
XX
（记录抵押借款）
B的账上（“借出方”）：
借：作为担保物而持有的证券
XX
贷：退返证券的义务
XX
（反映
B对资产的控制和将其退回给
A的义务）
借：应由款项
XX
贷：现金
XX
（记录抵押贷款）
金融资产的部分终止确认
47．如果企业将金融资产的一部分转让给其他企业但保留另一部分，则该金融资产的账
面价值应按出售日保留部分和出售部分相关的公允价值，在这两部分之间进行分摊。利得或
损失应按已出售部分的收款予以确认。在极度少的民政部下，保留的那部分资产的公允价值
不可以可靠地计量，此时，该部分资产应按零入账。金融资产的全部账面价值应分配给售出
资产融该金）2项；（款收到的而转让）因1（下为以额；确认失损或得利确认应，同时分的部
以前的账面价值加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中报告过的前期调整额（“成本回
收”法）。
48．第
14段的例子有：
（1）将一项债券的本金和利息现金流量分离出来，将它们中的一部分出售给另一方，但
保留其他部分；
（2）出售一组应收款项，但保留对该组应收款项的服务权以收取一项费用（所收费用超
过服务成本），由此也形成一项服务权资产（见第
50段）。
49．为说明第
47段的运用，假定账面价值为
100的应收款项以
90出售。出售企业保留
对这些应收款项服务的权利，以换取预期超过服务成本的费用；但服务权的公允价值不可以
可靠地予以计量。在这个例子中，损失
10应予确认，而服务权则以零记录。
50．50．
款
1000，在
9年的预计年限内，按年率
10％收取利息。该企业将本金
1000，以及按年率
8％收取利息收益的权利，以
1000出售给另一个企业。出让方将持续地对这项贷款提供服务。
合同规定，履行这些服务的补偿是收取未出售的那部分利息收益的一半（即，200个基点中
的
100点）。剩下未出售的那部分利息收益的另一半，即为利息剥离应收款项。在转让日，包
括服务权在内的贷款的公允价值规律
1100，其中
40属于服务资产的公允价值，60属于利息
剥离应收款项的公允价值。贷款账面价值
1000按如下方法分摊：
占公允价值分摊的
公允价值总额的百分比账面价值
已售贷款
1000 91。0％ 910
服务资产
40 3。6％ 36
利息剥离应收款项
60 5。4％ 54
总计
1100 100。0％ 1000
出让方将确认贷款出售利得
90；即净收款
1000和分摊的账面价值
910之间的差额。出让
方的资产负债表上也将报告资产
36和利息剥离应收款项
54。服务资产是一项无形资产，按
《国际会计准则第
38号…无形资产》的规定核算。
与新金融资产或负债相联系的资产终止确认
51．如果企业转让整项资产的控制权，但转让中产生了新金融资产（即新产生的金融资
产；译注），或承担了新金融负债，则企业应以公允价值确认这些新金融资产或新金融负债，
并按以下两者之间的差额确认交易利得或损失：
（1）因转让而收到的款项；
（2）已售金融资产的账面价值，加可能承担的新金融负债的公允价值，减取得的新金融
资产的公允价值，再加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中报告过的前期调整额。
52．第
51段的例子有：
（1）出售一组应收款项，同时承担一项义务，在这些应收款项的回收额低于特定水平时，
对应收款项的购买者给予补偿；
（2）出售一组应收款项，但保留对之服务的权利，以收取一项费用。将要收到的费用少
于服务成本，从而导致对应该项服务义务的负债。
53．以下例子说明第
51段的运用。A将特定应收款项转让给
B；一次性收取固定金额。对
于从
B收取的现金，A不承担支付未来利息的义务。但是，
A向
B担保特定金额的应收款项
违约损失。交易的结果，A失去但
B却获得了对该应收款项的控制；实际损失中超过担保金
额的部分将由
B来承担。现在，B不公拥有内含在应收款项中收取现金的合同权利，还拥有
从
A获服担保的合同权利。根据第
51段的规定：
（1）B应在其资产负债表上确认该应收款项，而
A应将该应收款项自其资产负债表上剔
除，因为该应收款项已出售给了
B；
（2）担保应处理为因转让而产生的单独的金融工具，A应将其确认为金融负债，而
B
应将其确认为金融资产。实务中，B可将该担保包括在应收款项中。
54．在极少情况下，新金融资产和新金融负债的公允价值不可以可靠地予以计量。在这
各情况下：
（1）如果形成了新金融资产但不可以可靠地对其予以计量，则该金融资产的初始账面价
值应为零；以下两项之间的差额应确认利得或损失：
①（因转让应收款项而）收到的款项；
②已终止确认金融资产以前的账面价值，加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中
报告过的前期调整额。
（2）如果承担了新金融负债但不可以可靠地对其予以计量，则该金融负债初始账面价值
的确定，不应导致对该项交易确认利得；如《国际会计准则第
37号；准备、事有负债和或有
资产》要求确认准备，则应确认损失。
第
95至
102段对何时应认定公允价值可以可靠地计量，提供了指南。
55．为说明第
54段（2），因转让应收款项而收到的款项超过其账面价值的部分，不应计
入净利润（或亏损），而应在资产负债表上确认为负债。
56．如果按本准则的规定将担保确认为负债，则应持续地将该担保确认为担保方的负债，
并以公允价值（如果公允价值不可以可靠地予以计量，则以其原入账金额）予以计量，直至
其逾期。如果担保涉及大量的项目，则该项担保的入账价值应依据所有可能结果和相关概率
通过加权平均法确定。
金融负债的终止确认
57．57．
。
58．以下任意一种情况均符合第
57段的条件：
（1）债务人通过偿还债权人解除了债务。其中，用于偿债的通常有现金、其他金融资产、
商品或劳务。
（2）债务人通过法定程序或与债权人协商，在法律上解除了对该项债务（或其一部分）
的主要责任（债务人可能给予了担保的事实，并不必然地意味着不符合这项条件）。
59．付款给包括信托机构在内的第三方（有时称作“实质上消除”），本身并不能解除债
务人对债权人的主要责任，因为并非法定解除。
60．尽管法定解除（因法院的裁定或由债权人）将会导致一项负债的终止确认，但是，
如果不符合第
35至
57段为被转让非现金金融资产设立的终止确认条件，企业仍应确认一项
新负债。不符合这些终止确认条件时，已转让资产不应从出让方的资产负债表上剔除；同时，
出让方应确认与已转让资产有关、金额可能等于已终止确认负债的一项新负债。
61．在借入方和借出方之间交换条款几乎不同的债务工具，属于旧债务的清偿，其应导
致终止确认该项债务并确认一项新债务工具。类似地，现存债务工具条款的重大修改，不管
是否由于债务人发生重大的财务困难，均应作为原债务的清偿。
62．就第
61段而言，如果新条款下的现金流量（含支付的费用扣除收到的费用后的净额）
折现值，则说明新旧条款完全不同。如果债务工具的交换和条款的修改作为清偿核算，则发
生的成本或费用应确认为一部分清偿利得或损失。如果债务工具的交换和条款的修改不作为
清偿核算，则发生的成本或费用应作为对该负债账面价值的调整项目并在已个性借款的剩余
期限内进行摊销。
63．已清偿或转让给另一方的负债（或其一部分）的账面价值，包括相关未摊销成本，
与为此支付的金额之间的差额，应计入当
