企业会计准则讲解(2008)-第40节
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专有技术占换入资产账面价值总额的比例：
150÷（300＋150）＝33。3％
（4）确定各项换入资产成本
专有设备成本＝450×66。7％＝300（万元）
专利技术成本＝450×33。3％＝150（万元）
（5）会计分录：
借：固定资产——专有设备 3000000
无形资产——专利技术 1500000
贷：在建工程 3500000
长期股权投资 1000000
第四节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
非货币性资产交换准则是在财政部2001年发布的《企业会计准则——非货币性交易》（以下简称原准则）基础上修订而成的，新准则与原准则相比，主要变化如下：
（一）引入了“商业实质”的概念及其判断标准
原准则没有规定此项内容。新准则引入了“商业实质”的概念，并明确了不同情况下非货币性资产交换商业实质的判断标准。
（二）对于对于具有商业实质的非货币性资产交换采用公允价值计量
原准则规定，以换出资产账面价值为基础确定换入资产的成本。新准则规定对于具有商业实质、且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，要求以公允价值为基础确定换入资产的成本；否则以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的成本。
（三）简化了非货币性资产交换的会计处理
原准则规定，当发生的非货币性资产涉及补价时，收到补价方将收到的补价与盈利过程已经完成的换出资产账面价值和应交的税金及教育费附加（不包括应交的增值税和所得税）之间的差额，作为非货币性交易收益或损失，计入当期损益，不涉及补价的非货币性资产交换以及涉及支付补价方的非货币性资产交换，均不确认损益。
新准则规定，凡是以公允价值计量的非货币性资产交换，无论是否支付补价，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益；以账面价值计量的非货币性资产交换，不论是否支付补价，均不确认损益。
二、新旧衔接
根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，企业在首次执行日之前发生的非货币性资产交换不追溯调整，应当采用未来适用法；首次执行日之后发生的非货币性资产交换，按照新准则规定进行处理。GMZ
第九章 资产减值
第一节 资产减值概述
资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产的主要特征之一是它必须能够为企业带来经济利益的流入，如果资产不能够为企业带来经济利益或者带来的经济利益低于其账面价值，那么，该资产就不能再予确认，或者不能再以原账面价值予以确认，否则将不符合资产的定义，也无法反映资产的实际价值，其结果会导致企业资产虚增和利润虚增。因此，当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。
企业所有的资产在发生减值时，原则上都应当及时加以确认和计量。但是由于有关资产特性不同，其减值会计处理也有所差别，因而所适用的具体准则不尽相同。《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称资产减值准则）主要规范了企业下列非流动资产的减值会计问题：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（3）固定资产；（4）生产性生物资产；（5）无形资产；（6）商誉；（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。
企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，主要可从外部信息来源和内部信息来源两方面加以判断：
从企业外部信息来源来看，如果出现了资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；企业所有者权益的账面价值远高于其市值等，均属于资产可能发生减值的迹象。
从企业内部信息来源来看，如果有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润远远低于原来的预算或者预计金额、资产发生的营业损失远远高于原来的预算或者预计金额、资产在建造或者收购时所需的现金支出远远高于最初的预算、资产在经营．或者维护中所需的现金支出远远高于最初的预算等，均属于资产可能发生减值的迹象。
上述列举的资产减值迹象并不能穷尽所有的减值迹象，企业应当根据实际情况来认定资产可能发生减值的迹象。有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试，估计资产的可收回金额。资产存在减值迹象是资产是否需要进行减值测试的必要前提，但是以下资产除外，即因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，根据《企业会计准则第20号――企业合并》和《企业会计准则第06号――无形资产》的规定，因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产在后续计量中不再进行摊销，但是考虑到这两类资产的价值和产生的未来经济利益有较大的不确定性，为了避免资产价值高估，及时确认商誉和使用寿命不确定的无形资产的减值损失，如实反映企业财务状况和经营成果，对于这些资产，企业至少应当于每年年度终了进行减值测试。另外，对于尚未达到可使用状态的无形资产，由于其价值通常具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。
本章着重讲解了资产可收回金额的计量、资产减值损失的确认和计量、资产组的认定及其减值处理、商誉减值的处理等问题。
第二节 资产可收回金额的计量
一、估计资产可收回金额的基本方法
根据资产减值准则的规定，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额，然后将所估计的资产可收回金额与其账面价值相比较，以确定资产是否发生了减值，以及是否需要计提资产减值准备并确认相应的减值损失。在估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。有关资产组的认定及其减值处理将在本章第四节中阐述。
资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此，要估计资产的可收回金额，通常需要同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，但是在下列情况下，可以有例外或者做特殊考虑：
（一）资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。
（二）没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。企业持有待售的资产往往属于这种情况，即该资产在持有期间（处置之前）所产生的现金流量可能很少，其最终取得的未来现金流量往往就是资产的处置净收入，在这种情况下，以资产公允价值减去处置费用后的净额作为其可收回金额是适宜的，因为资产的未来现金流量现值通常不会显著高于其公允价值减去处置费用后的净额。
（三）资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。
二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计
资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。其中，资产的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额；处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是财务费用和所得税费用等不包括在内。
企业在估计资产的公允价值减去处置费用后的净额时，应当按照下列顺序进行：
首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。这是估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的最佳方法，企业应当优先采用这一方法。但是在实务中，企业的资产往往都是内部持续使用的，取得资产的销售协议价格并不容易，需要采用其他方法估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。
其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，应当根据该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当按照资产的买方出价确定。但是如果难以获得资产在估计日的买方出价的，企业可以以资产最近的交易价格作为其公允价值减去处置费用后的净额的估计基础，其前提是资产的交易日和估计日之间，有关经济、市场环境等没有发生重大变化。
再次，在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日假定处置该资产，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，作为估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。在实务中，该金额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。
企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。
三、资产预计未来现金流量的现值的估计
资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。
预计资产未来现金流量现值应当综合考虑以下因素：
（1）企业预计从资产中获取的未来现金流量（在复杂情况下，可能是一组未来现金流量）的估计；
（2）上述现金流量金额或时间的可能变化的预计；
（3）反映现行市场无风险利率的货币时间价值；
（4）资产内在不确定性的定价；
（5）市场参与者将反映在其对企业从资产中获取的未来现金流量的定价中的其他因素（比如非流动性因素）。
需要说明的是，企业估计未来现金流量和利率的技术可能依据资产所处情形或者环境有所不同，但是企业在应用现值技术计量资产时一般应遵循以下要求：
（1）用于折现未来现金流量的利率应当反映与内含在预计现金流量中的假设相一致的假设；
（2）预计现金流量和折现率应当是无偏的，不应当考虑与资产无关的因素；
（3）预计现金流量和折现率应当反映可能结果的范围。
根据上述因素和要求，企业在预计资产未来现金流量现值时，主要涉及以下三个方面：（1）资产的预计未来现金流量；（2）资产的使用寿命；（3）折现率。其中，资产使用寿命的预计与《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第6号——无形资产》等规定的使用寿命预计方法相同。以下重点阐述资产未来现金流量和折现率的预计方法。
（一）资产未来现金流量的预计
1．预计资产未来现金流量的基础
为了估计资产未来现金流量的现值，需要首先预计资产的未来现金流量，为此，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。但是出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在该�
