09-租赁讲解-第8节
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对形成融资租赁的售后租回交易所产生的损益予以递延，这是因为，在售后租回交易形成一项融资租赁的情况下，卖主（承租人）先把资产销售出去然后再租赁回来，进行交易的目的是为了取得现金流入，在资产出售时可以取得全部价款的现金，而租金则可以分期支付，实质是出租人向承租人提供资金，并以资产作为担保。由于在形成融资租赁的售后租回交易方式下，与资产所有权有关的全部报酬和风险转移给了卖主（即承租人），并且售后租回交易的租金和资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，应视为一项交易，因此出售资产的损益应与资产的金额相联系。因此，在这种情况下，无论卖主（即承租人）所发生的销售收入高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应立即确认为当期损益，而应将其递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
鉴于以上考虑，本准则也采用了将出售损益递延的做法。本准则规定：
如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并按该项资产的折旧过度进行分摊，作为折旧费用的调整；并根据本准则第8条至14条、第20条至27条的规定进行会计处理。
3．售后租回交易形成一项经营租赁情况下的处理
对于售后租回交易形成一项经营租赁的情况，也存在对出售损益如何处理的问题。
国际会计准则规定：如售后租回交易形成一项经营租赁，而且交易明显是按公允价值达成的，则利润或损失应立即予以确认。如售价低于公允价值，则任何利润或损失应立即予以确认；但若损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，则应将其递延，并按租赁付款比例分摊于预计的资产使用期限内。如售价高于公允价值，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。对经营租赁而言，在售后租回交易发生时，如果资产的公允价值低于账面金额，则相当于公允价值和账面金额之间差额的损失，应立即予以确认。
美国会计准则规定：如果售后租回交易是一项经营租赁，卖主（即承租人）则应将任何销售利润或损失予以递延，并按租金支付比例在预计的租赁资产使用期限内摊销。但是，如果在交易发生时，租赁资产的公允价值低于其折余成本，应立即确认损失，但是确认的最大金额为折余成本与公允价值之间的差额。
英国会计准则规定：如果卖主（即承租人）的售后租回交易形成一项经营租赁，则：（1）如果交易明显是按公允价值达成的，则任何利润或损失应立即予以确认；（2）如售价低于公允价值，则任何利润或损失应立即予以确认；但若损失将由低于市价的未来租金补偿时，则应将其递延，并在租赁期的剩余期（或减收租金的期间，如果该期间较短的话）内摊销；（3）如售价高于公允价值，其高出公允价值的部分应予递延，并在剩余租赁期间和直至下次重新核定租金（如存在的话）为止的期间两者较短的期间内摊销。
买主（即出租人）应采用与处理其他租赁相同的方式处理售后租回交易。
台湾会计准则规定：承租人如将原自有资产出售于出租人再行租回时，其出售与租回应视为一次交易，出售资产损益应予递延，记入〃未实现售后租回损益〃科目。但若该资产之公平市价低于其账面价值时，此两者之差额应于出售当期承认损失。〃未实现售后租回损益〃之摊销，依租约之性质而定，若属营业租赁，应按资产预期租用期间摊销之，逐期摊至〃租金费用〃。
香港会计准则规定：若卖主（即承租人）的租回属于经营租赁，则：（1）只要清楚有关交易是按公允价值的基准进行，即应将任何损益立刻入账；（2）若售价低于公允价值，则任何损益亦应立即确认入账；但老形式上的亏损可由日后以低于市价的租金作为弥补时，则该亏损应递延处理，并在余下的租赁期又或减收租金期间（若后者为期较短）内摊销入账；及（3）若售价高于公允价值，多出之数应递延处理，并在余下的租赁期或直至下次重新核定租金（如有）为止的期间（取较短者）内摊销入账。
买主（即出租人）处理售后租回的方法应与其处理其他租赁方法相同，即按出租人的会计处理所规定的方法处理。
综合以上内容，可以看出，对于形成经营租赁的售后租回交易，各国家和地区（除美国、我国台湾以外）均分为售价等于公允价值、售价高于公允价值和售价低于公允价值三种情况进行了会计处理，但在分摊的基准及摊销的期限上仍存在差异：国际会计准则规定不可补偿的损失在当期确认，可补偿的损失予以递延并按租赁付款额的比例在预计的资产使用期限内摊销，售价高于公允价值的部分应予递延并在预计的资产使用期限内摊销；美国会计准则规定销售损益均按租金的支付比例在预计的租赁资产使用期限内摊销；英国和我国香港会计准则均规定不可补偿的损失在当期确认，可补偿的损失予以递延并在租赁期的剩余期（或减收租金的期间，如果该期间较短的话）内摊销，售价高于公允价值的部分应予以递延并在租赁期的剩余期和直至下次重新核定租金（如存在的话）为止的期间两者较短的期间内摊销。这种规定实质上是在售后租回交易形成一项经营租赁，并且租金和售价是按公允价值确定的情况下，将售后租回视同为一项正常销售，因此有关出售损益均应立即予以确认。
借鉴各国家和地区的做法，结合中国租赁业的实际情况，为了避免承租人采用售后租回交易形成一项经营租赁作为操纵利润的手段，便于实务操作，本准则对出售损益也采用递延的做法。
本准则规定：如果售后租回交易形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并在租赁期内按照租金支付比例分摊，作为租金费用的调整；并根据本准则第16条至18条、第29条至33条的规定进行会计处理。
4．售后租回交易的披露
对于售后租回交易应披露的信息，国际会计准则规定：出租人和承租人的披露要求，同样适用于售后租回交易。根据有关对重大租赁安排作出的说明规定，应当披露售后租回协议或条款内的特殊或非惯常的规定。此外，售后租回交易也可能符合《国际会计准则第8号当期净损益、重大差错和会计政策变更》第16段的单独披露标准。但美国会计准则、英国会计准则、台湾会计准则、香港会计准则均未对售后租回交易的披露作出明确规定。
考虑到售后租回交易是一种特殊的交易，且在我国某些地区十分广泛，为了能够更加客观、真实地反映承租人和出租人的财务状况和经营业绩，有必要对售后租回交易作专门的披露。
本准则规定：承租人和出租人除应当按照本准则第15条、第19条、第28条和第34条的规定进行披露外，还应当对售后租回合同中的特殊条款作出披露。
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