09-租赁指南-第8节
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*599020元＝“应收融资租赁款”科目的期初余额910000元…首付租金270000元…“递延收益——未实现融资收益”科目期初余额40980元。
报表附注：
1。资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额及以后年度将收到的最低租赁收款额总额：
项 目 会计年度 金 额（元）
最低租赁付款额 2001年 270000
2002年 370000*
以后年度 0
最低租赁付款额总额 640000
2。未实现融资收益的余额为40980元。
3。采用实际利率法分配未实现融资收益。
（2）2001年12月31日中国华东租赁公司的资产负债表及附注（参见表15）
表15 资产负债表（局部）
2000年12月31日 单位：元
资 产年初数期末数负债和所有者权益年初数期末数
流动资产
银行存款270；000540；000
长期资产
未担保余值17；00017；000
应收融资租赁款548000329020
*360266元＝“应收融资租赁款”科目的期初余额640000元…租金270000元…“递延收益——未实现融资收益”科目余额9734元；
报表附注：
1。资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额及以后年度将收到的最低租赁收款额总额：
项 目 会计年度 金 额（元）
最低租赁付款额 2002年 370000*
以后年度 0
最低租赁付款额总额 370000
2。未实现融资收益的余额为9734元。
3。采用实际利率法分配未实现融资收益。
表16 资产负债表（局部）
2000年12月31日 单位：元
资 产年初数期末数负债和所有者权益年初数期末数
流动资产
银行存款540；000810；000
长期资产
未担保余值17；000
应收融资租赁款329020
报表附注：
3。采用实际利率法分配未实现融资收益。 （3）2002年12月31日中国华东租赁公司的资产负债表及附注（参见表16）
【例18】续例17，假设2000年12月31日，中国华东租赁公司对未担保余值进行定期审核时，发现该生产线的未担保余值发生了永久性减少，未担保余值变为7000元。
分析：针对此种情况，根据本准则规定，出租人应重新计算其租赁内含利率，由此引起的租赁投资净额的减少应确认为当期损失，并在2001年和2002年根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定融资收益。
出租人（中国华东租赁公司）的会计处理：
第一步，重新计算租赁内含利率
最低租赁收款额 ＋ 未担保余 值 ＝（270 000×3＋100 000）＋7 000
＝910000＋7000 ＝917000（元）
计算过程如下：
270000PA（2，R′）＋270000＋100000PV（3，R′）＋7000PV（3，R′）
＝270000（PA＋1）＋107000PV
因此有
270000（PA＋1）＋107000PV＝835000（元）
当R′＝9％时
270000＋（1。759＋1）＋107000×0。772
＝744930＋82604＝827534（元）＜835000元
当R′＝8％时
270000×（1。783＋1）＋107000×0。794
＝751410＋84958＝836368（元）＞835000元
因此，8％＜R′＜9％。用插值法计算如下：
现值 利率
836368 8％
835000 R′
827534 9％
836368…835000
836368…827534 ＝ 8％…R′
8％…9％
R′＝ 8834×8％＋1368×1％
8834
×100％＝8。15％
即，修正后的租赁内含利率为8。15％。
第二步，计算未实现融资收益
未实现融资收益 ＝（ 最低租赁付款额 ＋ 未担保 余 值 ）…（ 最低租赁收
款额的现值 ＋ 未担保余值的现值 ）
＝917000…835000＝82000（元）
第三步，计算因未担保余值发生永久性减少而引起的租赁投资净额的减少额，并重新计算租赁期内各期应分配的融资收益（参见表17）
第四步，会计分录 （1）2000年12月31日，确认融资收入
借：递延收益——未实现融资收益 51020
贷：主营业务收入——融资收入 51020
（2）2000年12月31日，调整未担保余值和未实现融资收益
借：递延收益——未实现融资收益 10000
贷：未担保余值 10000
（3）2000年12月31日，确认未担保余值发生永久性减少所产生的损失
借：主营业务收入——融资收入 4972
贷：递延收益——未实现融资收益 4972
表17 未实现融资收益分配表（实际利率法）
2001年12月31日 单位：元
日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额当期确认的损失租赁投资净额余额
①②
（1）2000。1。1 835；000
（2）2000。1。1270；000 270；000 565；000
（3）2000。12。31 46；048 565；000
（4）2001。1。1270；000 223；9524；972341；048
（5）2001。12。31 27；795 341；048
（6）2002。1。1270；000 242；205 98；843
（7）2002。12。31 8；157 98；843
（8）2002。12。31 …8；157 107；000
合 计810；0008；200728；0004；972107；000
*46048＝565000×8。15％
**4972＝616020｛835000－＇270000－（835000－27000）×9。03％＇｝…611048
***做尾数调整。8157＝107000－（368834－270000）
（4）2001年1月1日，收到第二年的租金
借：银行存款 270000
贷：应收融资租赁款——广厦公司 270000
（5）2001年12月31日，确认融资收入
借：递延收益——未实现融资收益 27795
贷：主营业务收入——融资收入 27795
（6）2002年1月1日，收到第三年的租金
借：银行存款 270000
贷：应收融资租赁款——广厦公司 270000
（7）2002年12月31日，确认融资收入
借：递延收益——未实现融资收益 8157
贷：主营业务收入——融资收入 8157
（8）2002年12月31日，收回该生产线
借：融资租赁资产 100000
贷：应收融资租赁款——广厦公司 100000
第五步，财务报告中的列示与披露（略）。
（三）售后租回交易
第一种情况 售后租回交易形成一项融资租赁、售价高于资产账面价值
【例19】续例3，假设2000年1月1日，北方公司将一台塑钢机按700000元的价格销售给中华公司。该机器的账面原价为1000000元，已提折旧400000元。同时又签订了一份租赁合同将机器租回，该合同主要条款与例3的合同条款相同。
1。卖主即承租人（北方公司）的会计处理
第一步，判断租赁类型
根据例3，可知该项租赁属于融资租赁。租赁开始日最低租赁付款额的现值及融资费用分摊率的计算过程与结果同例3、例5。
第二步，计算未实现售后租回损益
未实现售后租回损益 ＝售价－资产的账面原价
＝售价－（资产的账面原价－累计折旧）
＝700000－（1000000－400000）
＝700000…600000
＝100000（元）
第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同例6，参见表1）
第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（参见表18）
第五步，会计分录
（1）2000年1月1日，向中华公司出售塑钢机
借：银行存款 700000
贷：固定资产清理 600000
递延收益——未实现售后租回损益 100000
表18 未实现售后租回收益分摊表
2000年1月1日 单位：元
日期售价固定资产帐面价值摊销期分摊率摊销额未实现售后租回收益
（1）2000。1。1700；000600；0005年 100；000
（2）2000。12。31 20/10020；00080；000
（3）2001。12。31 20/10020；00060；000
（4）2002。12。31 20/10020；00040；000
（5）2003。12。31 20/10020；00020；000
（6）2004。12。31 20/10020；0000
合 计700；000600；000 100/100100；0000
（2）2000年1月1日，结转出售固定资产的成本
借：固定资产清理 600000
累计折旧 400000
贷：固定资产——塑钢机 1000000
（3）2000年12月31日，确认本年度应分摊的未实现售后租回损益
借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁） 20000
贷：制造费用——折旧费 20000
其他有关会计分录略。
第六步，财务报告中的列示和披露［在本例中，仅指资产负债表（局部）及其附注，同时假定北方公司无其他租赁事项］
（1）2000年12月31日北方公司的资产负债表（局部）及其附注（参见表19）
表19 资产负债表（局部）
2000年12月31日 单位：元
资 产年初数期末数负债和所有者权益年初数期末数
固定资产 流动负债
固定资产原价1；800；0001；800；000 一年内到期的长期负债 231；521。48
其中：融资租入固定资产700；000。00700；000。00长期负债
长期应付款 268；878。82
其中：应付融资租赁款 268；878。82
*231521。48＝2001年租金300000元…2001年应确认的融资费用（38530。82元＋2994770元）
*268878。82＝2002年租金300000元＋优惠购买价格100元…2002年应确认的融资费用（2070367元＋10517。51元）
报表附注：
本公司与中华公司发生售后租回交易，租赁标的物为塑钢机，售价为700000元，账面价值为600000元。
（其他披露同一般情况下的融资租赁，此略）
（2）2001年、2002年财务报告列示与披露（略）。
2。买主即出租人（中华公司）的会计处理
中华公司的会计处理与一般融资租赁业务的会计处理相同，此略。
第二种情况 售后租回交易形成一项融资租赁，售价低于资产账面价值
【例20】续例3，假设2000年1月1日，北方公司将一台塑钢机按700000元的价格销售给中华公司。该机器的账面原价为1000000元，已提折旧240000元。同时又签订了一份租赁合同将该机器租回，该合同主要条款与例3的合同条款内容相同。
1。卖主即承租人（北方公司）的会计处理
第一步，判断租赁类型
根据例3，可知该项租赁属于融资租赁。租赁开始日最低租赁付款额的现值及融资费用分摊率的计算过程与结果同例3、例5。
第二步，计算未实现售后租回损益 未实现售后租回损益 ＝售价－资产的账面原价
＝售价－（资产的账面原价－累计折旧）
＝700000－（1000000－240000）
＝700000…760000
＝…60000（元）
第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同例5，参见表1）
第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（参见表20）
表20 未实现售后租回损失分摊表
2000年1月1日 单位：元
日期售价固定资产帐面价值摊销期分摊率摊销额未实现售后租回损失
（1）2000。1。1700；000760；0005年 60；000
（2）2000。12。31 20/10012；00048；000
（3）2001。12。31 20/10012；00036；000
（4）2002。12。31 20/10012；00024；000
（5）2003。12。31 20/10012；00012；000
（6）2004。12。31 20/10012；0000
